近幾年，華稅在承辦虛開刑事案件過程中發現，幾乎所有的虛開案件中均有稅務文書的身影，但部分稅務機關的認定，存在“僅以資金回流定案”、“未對案件事實進行全面、充分取證”等缺陷。是否構成虛開增值稅專用發票罪，不應過分依賴稅務文書，應回歸司法理性，由司法機關從“是否存在真實貨物交易”、 “是否具有騙取國家稅款的主觀目的”、“是否造成國家稅款損失”等核心事實認定上，全面審核、認定證據，形成完整的證據鏈條，并達到排除合理懷疑的證明標準，方能定罪。
01
稅務機關移送案件，必須有證據證明涉嫌犯罪或已構成犯罪，并同步移交證據資料
根據《稅務稽查工作規程》的規定，以虛開增值稅專用發票行為為例，稅務機關移送涉嫌犯罪案件，應當制作《涉嫌犯罪案件移送書》并同步移交《涉嫌虛開增值稅專用發票犯罪案件調查報告》、主要證據資料復制件等資料。
據上述規定，以虛開案件為例，稅務機關必須有證據證明企業虛開行為涉嫌犯罪或已構成犯罪，這一認定是以稅務機關查清虛開案件事實且取得了確鑿、充分的證據支持和證明為前提。換言之，稅務機關只有經檢查、審理，取得了充分證據證明犯罪行為的存在，才符合“移送”的標準，方可以“移送”方式將案件提交公安機關，并同步移交主要證據資料。對于稅務機關經調查取證后，作出虛開認定應達到的證明標準，滿足行政訴訟 “事實清楚、證據確鑿、充分”的證明標準即可，稅務機關查稅涉稅違法案件屬行政執法行為，其證據無法達到也無須滿足刑事訴訟的證明標準。
若稅務機關在檢查過程中，無法取得充分證據，僅有企業涉嫌虛開犯罪線索，此時則不滿足“移送”標準。以藥企為例，由于藥品經銷進銷數據均儲存在計算機系統中，企業一旦有隱匿、銷毀數據行為，受制于稽查手段、稽查權限的制約，稅務機關可能無法取得全部證據，不能作出對企業是否構成虛開的認定。即稅務機關對企業構成“虛開”可能僅僅取得了犯罪線索，并未查實，此時，則不符合移送的條件，或未達到“移送”的標準，可以《刑事訴訟法》第一百一十條“任何單位和個人發現有犯罪事實或者犯罪嫌疑人，有權利也有義務向共機關、人民檢察院或者人民法院報案或者舉報”規定，向公安機關舉報。
02
稅務機關移交的證據資料，司法機關應進一步審查取得程序是否合法，并經查證屬實后方可轉化為刑事訴訟證據使用
在虛開案件中，稅務機關需提交證據證明企業在沒有真實交易的情況下開具發票、或開具與實際交易不符的發票。以華稅代理的典型虛開案例為例，主要證據資料、取證方式包括：
（1）提取購銷雙方進銷存數據進行比對，通過核查發現A公司系統出庫藥品，B公司無對應采購、銷售或庫存記錄；
（2）比對購銷雙方增值稅專用發票、銷售清單，通過核查發現兩公司銷售清單品目不符，存在虛開嫌疑；
（3）調取購銷雙方公司賬戶、有關個人賬戶，對貨款收取、貨款回流、手續費收取、手續費收取比例進行統計；
（4）增值稅發票銷項記賬聯、進項抵扣聯，證明B公司抵扣稅款。
上述證據包括書證、物證、電子數據、調查詢問筆錄、證人證言等證據。那么，稽查局調取移送的證據是否當然可以轉化為刑事訴訟證據使用？《刑事訴訟法司法解釋》第六十五條：行政機關在行政執法和查辦案件過程中收集的物證、書證、視聽資料、電子數據等證據材料，在刑事訴訟中可以作為證據使用；經法庭查證屬實，且收集程序符合有關法律、行政法規規定的，可以作為定案的根據。據上述規定，稽查局收集的物證、書證、電子數據可以作為證據使用，但收集程序必須符合法律、法規規定。為保障收集、取得的證據能夠符合真實性、合法性、關聯性的要求，《稅務稽查工作規程》在第四章《檢查》中對稽查局收集、提取證據的程序性規范作出了詳細規定。因此，企業應注重稽查局在檢查通知、賬簿調取、進銷存系統數據提取、銀行存款賬戶查詢等方面是否遵守了稽查工作規程第22、25、26、30等條的規定。只有符合程序提取規范要求的證據，且經查證屬實才可以轉化為刑事訴訟證據使用。
此外，稅務機關在行政程序中制作的詢問調查筆錄，不再可以轉化為刑事證據之列，司法機關應當重新制作。
03
案件移交公安后，稅務機關應遵照行政程序與刑事司法程序的銜接規定，不宜再對案件作出行政處罰
《關于加強行政執法與刑事司法銜接工作的意見》（中辦發[2011]8號）》規定，稅務機關向公安機關移送涉嫌犯罪案件，未作出行政處罰決定的，原則上應當在公安機關決定不予立案或者撤銷案件、人民檢察院作出不起訴決定、人民法院作出無罪判決或者免予刑事處罰后，再決定是否給予行政處罰。上述規定明確了，刑事司法程序優先于行政執法程序，案件移交后，稅務機關應等待司法機關結果再決定是否給與行政處罰。
據上述規定，稅務機關移交案件后，未作出處罰的，應待刑事司法程序終結后，再決定是否處罰，稅務機關仍然可以獨立行使行政執法權，進行稅務處理。但由于案件已進入刑事司法程序，可能出現新的事實、認定，影響案件的最終定性，且行政程序“虛開”的認定與刑事程序“虛開”的認定遵循截然不同的證明標準、依照不同的法律依據。因此，稅務機關不宜再對案件進行“性質”認定。
綜上，偵查機關、公訴機關、司法機關在涉稅刑事案件中，應遵循刑法相關規定要求進行認定，不應直接采信稅務機關的認定。納稅人也應注意到行政程序與刑事程序中所依據的法律、待證事實需要滿足的證明標準也不同，應充分利用訴訟程序，積極爭取自身權益。
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